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The ISAs that affected by the Clarity Project

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ISA 260 Communication with Those Charged with Governance

This clarified ISA emphasises the importance of effective two-way communication between the auditor and those charged with governance of the entity.

Where the auditor encounters significant difficulty during the course of an audit, the auditor is required to notify such significant difficulties to the appropriate level of management or those charged with governance.

Where auditors feel that the two-way communication has not been effective, they should consider their ability to accept re-appointment as auditors if the conclusion is that the level of two-way communication has been inadequate for their purposes.

与治理层的沟通

ISA 260(修订版)要求审计师就计划的审计范围和时间安排的总体情况,包括识别出的特别风险与治理层进行清晰的沟通。

ISA 260(修订版)还要求审计师应当与治理层沟通审计中发现的重要事项:

  • 根据对评估风险的修正,对计划的审计范围和时间安排的变更。
  • 审计工作中遇到的重大困难。
  • 审计师对被审计单位会计实务(包括会计政策、会计估计和财务报表披露)重大方面的质量的看法。
  • 影响审计报告形式和内容的情形。

ISA 260 准则出台的背景

现代审计模式开始向风险导向审计模式转变。

风险导向审计可降低审计风险,使审计计划更加全面和可靠,有助于提高审计效率。

尤为重要的是,风险导向审计提高风险控制水平,使审计师更加关注重大错报风险。

治理层是被审计单位的最高职能机构,与治理层的沟通可以获取公司战略方向、企业理念等宏观性、前略性的信息,也有助于审计师理解财多报表编制的环境。

在实务中,高层的舞弊往往很难发现,通过与治理层的沟通可以帮助审计师了解风险因素、确定重大错报风险。

审计师与被审计单位治理层进行沟通是审计工作中不可缺少的一部分,贯穿于审计工作全过程。

审计师应当及时与治理层沟通与财务报表审计相关的事项,这些事项与治理层的责任相关。在众多舞弊案件中,管理层的舞弊是最难发现也是危害最大的因素。

通过与治理层的沟通有助于审计师理解财务报表编制的环境。

舞弊的发生一般包括三个:

  • 动机或压力 (An incentive or pressure to commit fraud)
  • 机会;以及 (A perceived opportunity to commit fraud)
  • 使欺诈行为合理化的能力 (An ability to rationalise the fraudulent action)

审计师可以通过沟通对这些风险因素进行剖析,以进一步降低审计风险。

IAASB 出台了 ISA 260“与治理层沟通审计事项”,并于2004年12月15日生效。

之后 IAASB 又发布了 ISA 260 的征求意见稿,对该准则进行了修订,并于2008年发布了重新修订的 ISA 260 “与治理层的沟通”。

对该准则的修订,是 IAASB 对国际上发生的重大审计事件作出的反应,顺应了新时期对审计师审计工作的要求。

ISA 265 Communicating Deficiencies in Internal Control to Those Charged with Governance and Management

This new ISA was born out of the Clarity Project and is designed to address how auditors report control deficiencies to those charged with governance.

The main objective is to increase the communication quality to management and to focus on the definition of a significant deficiency in internal control and/or a missing control that requires formal reporting.

Auditors’ risk assessments must consider the types of control they would expect to find at an audit client, considering its size, complexity and nature.

If relevant controls are missing, their absence should be reported to the appropriate level of management or those charged with governance, even if they do not directly impact on the planned audit procedures.

ISA 265 准则出台的背景

IAASB 在2005年10月开始 ISA 265的制定,以应对世界范围内对内部控制的管制措施和准则制定方面的发展,尤其包括:欧盟法定审计指令要求审计师向审计委员会报告已识别出的内部控制重大漏洞 (Material Weakness),美国 PCAOB 发布了规范财务报告内部控制审计的准则。

此外,IAASB 认识到当前国际审计准则中对“重大漏洞”的定义太过一般化,ISA 315 将其定义为对财务报表有重大影响的内部控制漏洞。

IAASB 认为需要明确其定义,以提高审计师在判断内部控制中识别出的漏洞是否重大以及如何报告这些事项时的一致性。

IAASB 开始为国际审计准则中的“重大漏洞”概念制定修订后的定义。

随着项目的进行,考虑到在 IAASB 和 Consultative Advisory Group (“CAG”) 的一些会议上的争论,本项目的目的也从最初制定一个重大漏洞的定义,转变为制定一个应向治理层沟通的内部控制重要缺陷的口径。

2007年12月,IAASB 发布了建议的 ISA 265“内部控制缺陷的沟通”。

IAASB相信,新准则对财务报表审计中应当沟通的内部控制事项提供了更清晰的指南,这将提高审计师在处理这个问题上的一致性。2009年3月,IAASB 正式发布了本准则。

ISA 450 Evaluation of Misstatements Identified During the Audit

This new ISA, born out of the Clarity Project, requires (among other things) the accumulation of misstatements, reassessment of materiality and specific documentation.

ISA 450 准则出台的背景

审计的重要性是现代审计理论和实务中的一个非常重要的概念,它贯穿于审计的全过程,在审计实务中,掌握和运用好重要性水平,对于制定审计计划,选择审计方法,降低审计风险,节约审计资源,提高审计效率具有十分重要的意义。

1994年,国际会计师联合会下属的国际审计实务委员会 (International Auditing Practices Committee, IAPC) 发布了 ISA 320“审计重要性”。

在此之后,不少国家的准则制定机构都修订和扩充了自己准则的要求和指南,以便在确定重要性和评价错报时更多地考虑报表项目的性质和被审计单位的具体情况。

此外,UK Auditing Practices Board (APB) 对激进盈余管理的研究表明,重要性是盈余管理问题中一个重要的考虑因素,为此,2002年6月,IAASB 批准了修订原 ISA 320 的项目。

2004年12月,IAASB 发布了修订后的征求意见稿 ED-ISA320。

在所收到反馈意见的基础上,IAASB 修订了 ED-ISA320。

IAASB 将许多反馈意见归结为反馈者被该文件的语句排列方面问题所误解。

一些反馈者不清楚 ED-ISA 320 规定在审计计划阶段确定重要性、在整个审计中考虑、在必要时调整、最后用于评价在审计中识别的错报。

他们也不清楚,向管理层沟通错报不是一个审计中单独的阶段,而是一个连续的、反复的过程。

IAASB最后认为,在一个单独的准则中分别规范重要性和错报会提高准则的明晰性,即 ISA 320 (修订)规范在计划和执行审计中的重要性,ISA 450 (修订)规范评价在审计中识别的错报。

为此,IAASB 在2006年5月批准了修订后的 ISA 320 和 ISA 450。

随着明晰化项目 (Clarity Project) 的进行,IAASB 于2006年10月发布了按照新的明晰化起草体例修订的征求意见稿 ED-ISA 320 (修订并格式重排)和 ED-ISA 450 (修订并格式重排)。

2008年10月,IAASB 正式发布了本准则。

ISA 530 Audit Sampling

This ISA sets a foundation for risk-based auditing, which means that the auditors will plan their procedures using a risk assessment which is, in turn, built on an understanding of the entity and the environment in which it operates.

The clarified ISA emphasises the point that it would be extremely rare for any deviation or misstatement identified in a sample to be considered an anomalous error (a one-off error) and not representative of the whole population.

Where auditors wish to decide whether a deviation or misstatement is anomalous, they should obtain sufficient appropriate audit evidence to support this position.

ISA 530 准则出台的背景

现代审计的重要特征之一就在于审计抽样的广泛运用。

可以说,审计抽样工作的质量高低,直接关系到整个审计工作的质量。

为了规范审计师使用审计抽样和其他选取测试项目的方法,IAASB 制定了 ISA 530“审计抽样和其他选取测试项目的方法”,该准则于2004年12月15日生效。

自2004年后,有两个原因导致 IAASB 考虑对原 ISA 530 进行修订:

  1. 一些国家的审计准则进行了更新,他们要求 IAASB 也这样做;
  2. 需要将本准则与风险评估准则保持一致。

为此,IAASB 于2008年10月按照新的明晰化项目 (Clarity Project) 起草惯例发布了修订后的ISA 530“审计抽样”。

IAASB 相信,通过更具体的要求和扩充的指南,新的 ISA 530将提高审计师在财务报表审计中的一致性。

ISA 530 (修订)与原 ISA 530 相比,采用明晰化格式重新起草 (Redrafted),具体体现在以下几个方面:

第一:

原 ISA 530 规定在设计审计程序时,审计师确定选取测试项目的适当方法不仅仅包括审计抽样,还包括选取全部项目、选取特定项目等其他方法。

IAASB 认为 ISA 530 (修订)应当重点阐述审计抽样这种选取测试项目方法,而应当把选取全部项目、选取特定项目等选取测试项目的方法在修订后的 ISA 500“审计证据的相关性和可靠性”中进行规范

第二:

原 ISA 530 中规定异常误差是指由某一孤立事件引起的误差,该事件只有在特定条件下才会重复发生,因而异常误差对总体误差不具有代表性。

IASSB 认为,原 ISA 530 对异常误差的处理方法的规范不够明确,同时对审计师在抽样过程中存在的异常误差的处理谨慎性不强。

为此,ISA 530 (修订)重点强调了 IASSB 对原 ISA 530 中关于异常误差的严格规范。

依据 ISA 530 (修订)的规定,审计师在执行审计程序过程中,认为发现的一项误差或偏差是异常的,审计师应当在很高程度上确定异常误差对总体误差不具有代表性;同时,审计师应执行相关的审计程序去获取充分,恰当的审计证据证明此项误差或偏差不影响审计总体的其他个体。

另外,ISA 530 (修订)体现了谨慎性原则。谨慎性原则认为,相对于总体而言抽样样本越小,审计师在一定程度上就越难获取充分、恰当的审计证据证明发现的误差或偏差是异常的。

第三:

在判断被审计单位财务报表是否依据现有的财务报告准则规范框架,在所有重大方面公允地反映了企业的财务状况和经营结果并得出审计结论的过程中,审计师应当在合理程度上保证被审计单位财务报表总体上不存在超过重要性水平的错报。

IAASB 认为,审计师在判断其基于审计抽样样本而执行的审计程序是否充分时,审计抽样过程是否明晰是审计抽样的重要特征。

为此,ISA 530 (修订)明确了审计师评价样本审计结论的审计责任。

另外,ISA 530 (修订)阐述了审计师如何运用预计最大误差判断所抽取的审计样本是否在一定程度上代表总体的审计结论。

ISA 550 Related Parties

This revised ISA includes several specific requirements to ensure that auditors place a greater emphasis on a risk-based approach in the area of related parties and improve the identification of related party relationships and transactions which have not already been disclosed by management.

The clarified ISA recognises that the risks of material misstatement are higher when related parties are involved and require related party relationships and transactions to be considered explicitly in the engagement team’s fraud discussion.

This is required to understand the controls relevant to related parties.

The ISA also requires that where controls are not present in this area, the auditor may be required to report such facts to those charged with governance.

In addition, the clarified ISA requires the auditor to challenge any management assertion that transactions with related parties are on an arm’s length basis.

ISA 550 准则出台的背景

关联方交易审计是财务报表审计的一个重要部分。尽管这些交易具有普通业务的特征,但由于关联方关系的性质,它们可能导致财务报表存在包括舞弊风险在内的重大错报的特殊风险。

近几年来,一些公司财务丑闻表明,由于关联方的参与,公司经常出现舞弊性财务报告。

由于关联方相互不独立,所以 IAASB 认为有必要强调,尽管适用的财务报告框架没有要求对关联方关系和交易进行会计处理和披露(或做得不充分),审计师还是必须关注关联方及其对财务报表的影响程度。

此外,随着审计风险准则的颁布,IAASB 认为有必要修订现有的、以程序性内容为主的ISA 550,以便更多地关注识别和评价与关联方关系和交易有关的重大错报风险,并执行适当的程序以应对这些风险。

因此,2005年12月,IAASB 发布了修订并格式重排的 ISA 550“关联方”的征求意见稿,这也是根据 IAASB的明晰化起草体例编写的。

该征求意见稿发布后收到很多评论,使提议的 ISA 550得到重大的、实际的变化,因此,IAASB 认为有必要对修订的意见稿再次征求意见。

于是,IAASB 于2007年2月发布了第二次征求意见稿,并于2008年7月正式发布本准则。

ISA 570 Going Concern

ISA 570 did not see much revision during the Clarity Project.

However, it was redrafted to see much elevation in several areas.

In particular, where events or conditions cast significant doubt on the entity’s ability to continue as a going concern.

In this respect, auditors should obtain evidence concerning management’s assertion where they conclude that the going concern basis is appropriate in their particular circumstances by evaluating management’s plans for future actions and considering whether those plans are, in fact, feasible.

ISA 570 准则出台的背景

20世纪60年代中期以来,西方各国控告审计师的诉讼案件急剧增加,审计师职业界进入了诉讼爆炸时代。

一些会计事务所因诉讼而倒闭或陷入因境,审计风险急剧增加。

许多审计风险源于客户的持续经营问题,或者说源于客户因丧失持续经营能力而导致的经营失败。

虽然经营失败不等于审计失败,但历史经验表明,经营失败很容易导致审计失败。

因此,审计师必须对与客户持续经营能力相关的审计风险予以高度重视。

随着宏观经济环境的不断变化,市场竞争的日趋剧烈,客户财务风险、经营风险也在增大,企业破产倒闭屡见不鲜,无论是上市公司还是非上市公司,都面临着持续经营问题,因此审计师应当保持应有的职业谨慎,合理运用专业判断,充分考虑在可预见的将来持续经营假设不再适当的可能性。

为规范审计师在会计报表审计中对持续经营假设合理性的考虑,提高审计师的风险意识,增强风险防御能力,IAASB 于2008年7月发布了按明晰化项目 (Clarity Project) 起草体例重新编写的 ISA 570“持续经营”。

ISA 600 Special Considerations—Audits of Group Financial Statements (Including the Work of Component Auditors)

This revised ISA became far more wide-ranging than the previous standard and set new requirements regarding the relationship between the group engagement team and the component auditors.

This revised ISA has the most impact on group audits where the component auditor is not the auditor for the whole group hence requiring additional thought and documentation, such as:

  • Consideration of whether the engagement is a group audit within the scope of ISA 600;
  • Scoping the group audit, including determining significant components within the group;
  • Gaining an understanding of the group-wide internal control environment and the consolidation process;
  • Determining materiality and performance materiality for the group and its components; and
  • Obtaining an understanding of the component auditors involved in the work.

ISA 600 准则出台的背景

早些年,欧盟、证券委员会国际组织、美国的审计有效性工作小组、会计发展国际论坛等机构都要求对集团财务报表审计制定规范和指南。

虽然使用组成部分审计师 (Component Auditor) 的工作在国际和国家准则层面上都涉及过,如 IAASB 之前的 ISA 600“利用其他注册会计师的工作”,但集团财务报表审计(以下简称集团审计)却没有涉及这方面的规定。

因此,IAASB 在2002年启动项目处理集团审计中的特殊问题,尤其是涉及组成部分审计师时的特别考虑。

IAASB 随后发布了三个征求意见稿,对新准则的提议广泛咨询了各方的意见:

  1. 2003年12月,发布了建议的 ISA 600 (修订)“集团财务报表审计中关联审计师和其他审计师的工作”,以及建议的新国际审计实务公告“集团财务报表审计”;
  2. 2005年3月,发布了建议的 ISA 600 (修订)“集团财务报表审计”;
  3. 2006年3月,发布了建议的 ISA 600(修订和格式重排)“集团财务报表审计”。

IAASB 也将这些意见稿提交给 IAASB 咨询小组、IFAC 的中小实务委员会、跨国审计师委员会征询意见。

根据反馈意见,IAASB 对最初的提议进行了大量的修改。

2007年10月,IAASB 发布了正式的 ISA 600(修订和格式重排)“对集团财务报表审计的特殊考虑,包括组成部分审计师的工作”。

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